税法概述及货物和劳务税法律制度(上)

投稿自宸溦

税法概述及货物和劳务税法律制度

税收法律制度概述

税收及税法

税收的主体是国家，征税的依据是政治权力，税收的目的是实现国家职能、取得财政收入，税收的本质是一种特定的分配形式，税收的特征是强制性、无偿性、固定性。

• 税法即税收法律制度，是调整税收关系的法律规范的总称。

在我国税收法律关系中：主体的一方是代表国家行使征税职责的机关，包括国家各级税务机关和海关，另一方是履行纳税义务的人，包括法人、自然人和其他组织；我国税收法律关系确定主体的时候采取属地兼属人的原则。

• 税收法律关系的内容：主体所享受的权利和所承担的义务（这是税收法律关系中最实质的东西，是税法的灵魂）

• 海关征税：关税，船舶吨税，委托代征的进口环节的增值税、消费税。

• 税务机关征收管理：除海关负责的税种以外的其他所有税种，部分非税收入和社会保险费的征收。

税法要素

税法要素一般包括纳税人、征税对象、税率、计税依据、纳税环节、纳税期限、纳税地点、税收优惠、法律责任等。

• 税法要素解决的是“对谁征”“对什么征”“征多少、怎么算”“什么时间”“什么地点”“有什么优惠”等问题

纳税人是指依法直接负有纳税义务的法人、自然人和其他组织。（提示：需要注意区分纳税人与扣缴义务人的概念，扣缴义务人是指税法规定的，在其经营活动中负有代扣或代收税款并向国库缴纳义务的单位。）

征税对象指税收法律关系中权利义务所指的对象，即“对什么征税”。不同的征税对象是区别不同税种的重要标志。例如，企业所得税法律关系的征税对象，就是生产经营所得和其他所得。

税率是计算税额的尺度，是税收法律制度中的核心要素。我国现行的税率主要有以下三种：比例税率、定额税率、累进税率。

• 计税依据：从量计征、从价计征、复合计征

1.纳税环节纳税环节，主要是指税法规定的征税对象在从生产到消费的流转过程中应当缴纳税款的环节。

2.纳税期限具体包括：包括纳税义务发生时间、纳税期限和缴库期限。

3.纳税地点纳税人（包括代征、代扣、代缴义务人）具体申报缴纳税款的地点。

减税和免税：少征部分税款即为减税，对于应征收的税款予以免除即为免税。

起征点：起征点，也称“征税起点”，是指对征税对象开始征税的数额界限。征税对象的数额没有达到规定起征点的不征税；达到或超过起征点的，就其全部数额征税。

免征额：免征额，是指对征税对象中的一部分给予减免，只就减除后的剩余部分征税。

增值税法律制度

增值税是对销售货物、劳务或服务等行为中实现的增值额征收的一种税。增值税在每一道流转环节都要征收，征收的范围非常广泛。从 2012 年一直到 2016 年，我国逐步在全国范围内开展“营业税”改征“增值税”的改革（简称为“营改增”）。分阶段逐步将过去征收营业税的交通运输、邮政、电信、建筑、金融、现代服务业、生活服务业、房地产等行业全面纳入增值税的征税范围。从 2016 年5 月1日起，我国全面营改增正式完成，全部行业全面征收增值税，营业税正式成为历史。

增值税征税范围

增值税的征税范围包括在中华人民共和国境内销售货物或者劳务，销售服务、无形资产、不动产以及进口货物。

（一）销售货物

销售货物是指有偿转让货物的所有权。（1）货物，是指有形动产，包括电力、热力、气体在内。

（2）有偿，是指从购买方取得货币、货物或者其他经济利益（如抵偿债务）。

（二）销售劳务

销售劳务是指有偿提供加工、修理修配劳务。提示：单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供加工、修理修配劳务不包括在内。

（三）销售服务

销售服务是指提供交通运输服务、邮政服务、电信服务、建筑服务、金融服务、现代服务和生活服务。

各项服务的具体范围如下：

1.交通运输服务包括陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务、管道运输服务等。（提示：无运输工具承运业务，按照交通运输服务缴纳增值税。）

• 原理：

（1）水路运输服务的“程租”“期租”和航空运输服务的“湿租”业务的共同特点是配备有操作人员、机组人员，所以从实质上来判断属于交通运输服务；

（2）而水路运输服务中的“光租”和航空运输服务中的“干租”业务的共同特点是不配有操作人员或机组人员，单纯租赁船只或飞机，故不属于交通运输服务，属于“现代服务——租赁服务”。

2.邮政服务包括邮票发行、报刊发行等邮政普遍服务，机要通信等邮政特殊服务和邮品销售、邮政代理等其他邮政服务。提示：邮政汇兑属于邮政服务，但邮政储蓄业务按金融服务缴纳增值税。

3.电信服务包括基础电信服务和增值电信服务。

（1）基础电信服务：包括语音通话服务业务，以及出租或者出售带宽等业务。

（2）增值电信服务：提供短信彩信、互联网接入、卫星电视信号落地转接等业务活动。

4.建筑服务包括工程服务、安装服务、修缮服务、装饰服务和其他建筑服务。

5.金融服务包括贷款服务、直接收费金融服务、保险服务和金融商品转让。

（1）贷款服务，是指将资金贷与他人使用而取得利息收入的业务活动。具体包括：金融商品持有期间（含到期）利息（或保本收益、报酬、资金占用费等）收入、信用卡透支利息收入、买入返售金融商品利息收入、融资融券收取的利息收入，以及融资性售后回租、押汇、罚息、票据贴现、转贷等业务取得的利息及利息性质的收入。

（2）直接收费金融服务，包括：提供货币兑换、账户管理、电子银行、信用卡、信用证、财务担保、资产管理、信托管理、基金管理、金融交易场所（平台）管理、资金结算、资金清算、金融支付等服务。

（3）保险服务，包括人身保险服务和财产保险服务。

（4）金融商品转让，指转让外汇、有价证券、非货物期货和其他金融商品（基金、信托、理财产品等各类资产管理产品和各种金融衍生品）的所有权取得的收入。

• 注意：区分直接收费金融服务与贷款服务！（直接收费金融服务不是出借资金收取利息，而是提供了服务而收取的服务费，如银行卡收单业务手续费，以及第三章中学到的银行提供支付结算服务收取的资金结算费用等。）

6.现代服务

（1）研发和技术服务，包括研发服务、合同能源管理服务、工程勘察勘探服务、专业技术服务。

（2）信息技术服务，包括软件服务、电路设计及测试服务、信息系统服务、业务流程管理服务和信息系统增值服务。

（3）文化创意服务，包括设计服务、知识产权服务、广告服务和会议展览服务。

（4）广播影视服务，包括广播影视节目（作品）的制作服务、发行服务和播映（含放映）服务。

（5）租赁服务，包括有形动产、不动产的经营租赁和融资租赁。

（6）物流辅助服务，包括航空服务、港口码头服务、货运客运场站服务、打捞救助服务、装卸搬运服务、仓储服务和收派服务。

（7）商务辅助服务，包括企业管理服务、经纪代理服务、人力资源服务、安全保护服务。

（8）鉴证咨询服务，包括认证服务、鉴证服务和咨询服务。翻译服务和市场调查服务按照咨询服务缴纳增值税。

（9）其他现代服务。除上述服务以外的现代服务。

7.生活服务

包括文化体育服务、教育医疗服务、旅游娱乐服务、餐饮住宿服务、居民日常服务和其他生活服务。其中“居民日常服务”包括市容市政管理、家政、婚庆、养老、殡葬、照料和护理、救助救济、美容美发、按摩、桑拿、氧吧、足疗、沐浴、洗染、摄影扩印等服务。

（四）销售无形资产

销售无形资产，是指转让无形资产所有权或者使用权的业务活动。其中“无形资产”包括：

（1）技术（专利技术和非专利技术）；

（2）商标、著作权；

（3）商誉；

（4）自然资源使用权，包括土地使用权、海域使用权、探矿权、采矿权、取水权等；

（5）其他权益性无形资产。例如：基础设施资产经营权、公共事业特许权、特许经营权、连锁经营权、经销权、分销权、代理权、会员权、席位权、网络游戏虚拟道具、域名、名称权、肖像权、冠名权、转会费等。

（五）销售不动产

销售不动产是指转让不动产所有权的业务活动。

（六）进口货物

只要是报关进口的应税货物，均属于增值税的征税范围，除免税货物外，在进口环节均应缴纳增值税。

提示：销售不动产及销售无形资产两税目的区分，又是一个常见“挖坑点”，应注意辨析如下易错易混的项目：

（1）转让基础设施资产的“经营权”，属于销售无形资产；

（2）单独转让自然资源的使用权（包括土地使用权），属于销售无形资产；

（3）转让建筑物的产权、所有权或永久使用权，属于销售不动产；

（4）“房地一起卖”：在转让建筑物或者构筑物时一并转让其所占土地的使用权，一并按照销售不动产缴纳增值税。

增值税纳税人和扣缴义务人

（一）纳税人

1.概念

（1）一般规定：在我国境内销售货物或者加工、修理修配劳务，销售服务、无形资产、不动产以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人。

（2）单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人（包括承租人、挂靠人）以发包人（包括出租人、被挂靠人）名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以该发包人为纳税人。否则，以承包人为纳税人。

（3）资管产品运营过程中发生的增值税应税行为，以资管产品管理人为增值税纳税人。

2.纳税人的分类

根据纳税人的经营规模以及会计核算健全程度的不同，纳税人可分为小规模纳税人和一般纳税人（年应税销售额超过 500 万元）。

• 提示：纳税人一经登记为一般纳税人后，一般不得转为小规模纳税人。

（二）扣缴义务人

我国境外的单位或者个人在境内销售劳务，在境内未设有经营机构的，以购买方为扣缴义务人。

视同销售行为、混合销售与兼营

（一）视同销售行为

1.视同销售货物单位或者个体工商户的下列行为，应视同销售货物，征收增值税：（1）代销行为：①将货物交付其他单位或者个人代销；②销售代销货物。

（2）异地总分机构移送：设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送至其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外。

（3）“非销售行为”：①将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；②将自产、委托加工的货物用于非增值税应税项目；③将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户；④将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者；⑤将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。

2.视同销售服务、无形资产和不动产单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务、无偿转让无形资产或不动产，应视同销售。但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。

（二）混合销售与兼营

1.概念

（1）混合销售：一项销售行为如果既涉及货物又涉及服务，为混合销售。

（2）兼营：是指纳税人的经营中包括销售货物、劳务以及销售服务、无形资产和不动产的行为。

2.增值税处理的提示

混合销售中的特殊除外情形：纳税人销售活动板房、机器设备、钢结构件等自产货物的同时提供建筑、安装服务，不属于混合销售，应分别核算货物和建筑服务的销售额，分别适用不同的税率或者征收率。

不征收增值税的情形

（一）非经营活动

1.政府性基金或者行政事业性收费需要同时满足以下条件：

（1）由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；

（2）收取时开具省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据；

（3）所收款项全额上缴财政。

2.雇主和员工之间互相提供服务单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供取得工资的服务，以及单位或者个体工商户为聘用的员工提供服务。

（二）不属于在“境内”提供应税行为的情形

（1）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外发生的服务；

（2）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外使用的无形资产；

（3）境外单位或者个人向境内单位或者个人出租完全在境外使用的有形动产。

（三）不征收增值税的特殊项目

（1）资产重组中的“整体资产转让”行为。在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，其中涉及的货物转让、不动产和土地使用权转让行为。

（2）存款利息。

（3）被保险人获得的保险赔付。

（4）无偿提供的用于公益事业的铁路、航空运输服务。

• 提示：根据国家指令无偿提供的铁路运输服务、航空运输服务，属于之前视同销售规定中的无偿提供“用于公益事业”的服务，所以无须视同销售，不征收增值税。

（5）房地产主管部门或者其指定机构、公积金管理中心、开发企业以及物业管理单位代收的住宅专项维修资金。

（6）纳税人取得的财政补贴收入，与其销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产的收入或者数量直接挂钩的，应按规定计算缴纳增值税。纳税人取得的其他情形的财政补贴收入，不属于增值税应税收入，不征收增值税。

增值税税率和征收率

（一）税率

13%：销售货物、劳务、有形动产租赁服务或者进口货物，除适用 9% 及零税率的情形以外，税率为 13%

9%：（1）销售交通运输、邮政、基础电信、建筑、不动产租赁服务。

（2）销售不动产、转让土地使用权。

（3）销售或者进口下列货物：①粮食等农产品、食用植物油、食用盐；②自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、二甲醚、沼气、居民用煤炭制品；③图书、报纸、杂志、音像制品、电子出版物；④饲料、化肥、农药、农机、农膜

6%：销售服务、无形资产，除适用 9% 及零税率的情形以外，税率为 6%

零税率：（1）出口货物（国务院另有规定的除外）。

（2）境内单位和个人“跨境销售”下列服务、无形资产：①国际运输服务、航天运输服务；②向境外单位提供的完全在境外消费的下列服务：研发服务；合同能源管理服务；设计服务；广播影视节目（作品）的制作和发行服务；软件服务；电路设计及测试服务；信息系统服务；业务流程管理服务；离岸服务外包业务；转让技术

（二）征收率征收率仅适用于简易计税方法。

具体内容见“简易计税方法”部分内容。

一般计税方法下销售额和销项税额的计算

（一）基本计算公式

增值税一般纳税人，通常情况下默认采用“一般计税方法”计算增值税应纳税额。

应纳税额=当期销项税额-当期进项税额

其中：当期销项税额=销售额×适用税率

（二）销售额的概念

销售额是指纳税人发生应税销售行为向购买方收取的全部价款和价外费用，但不包括收取的销项税额。

1.包括项目——“价外费用”价外费用包括：手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费等。

• 提示：价外费用一般情况下均包为含增值税的“含税金额”，必须进行价税分离，换算为不含税金额后再计算增值税。

2.不包括项目——“代收转付”性质的费用（1）向购买方收取的销项税额；

（2）受托加工应税消费品所代收代缴的消费税；

（3）以委托方名义开具发票代委托方收取的款项；

（4）销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费；

（5）符合条件的代为收取的政府性基金或者行政事业性收费。

3.包装物租金与包装物押金

（1）包装物租金：属于价外费用，在收取时随同货物一并计算增值税。

（2）包装物押金：一般情况下，向购货方收取的独立核算的包装物押金，购货方在规定时间内返还包装物，销货方会将收取的包装物押金返还。

（三）含税销售额的换算

不含税销售额=价税合计金额（或含税收入）÷（1+增值税税率）

• 提示：

（1）计算增值税的基数中不包括增值税本身，如果题目给出的金额是含增值税的金额，需要用上述公式进行价税分离换算；

（2）在解题中第一步应首先判断题目给出的金额是否包含增值税。一般情况下，如果题目中出现“价税合计金额”“含税价格”“零售价格”“价外费用”“包装物租金或押金”，一般均为含税金额，需要进行价税分离；但如果出现的是“不含税收入”“不含税销售额”“增值税专用发票上注明的金额”“增值税专用发票上注明的价款”等字眼，则为不含税的销售额，无需价税分离，直接乘以税率即可。

（四）视同销售的销售额的确定

1.适用情形

（1）视同销售；

（2）其他。例如：销售价格明显偏低或者偏高且不具有正当理由的情形。

2.确定销售额的方式——“按顺序”确定销售额时，按照下列顺序进行：

（1）纳税人最近时期同类货物（或服务、无形资产、不动产）的平均销售价格；

（2）其他纳税人最近时期同类货物（或服务、无形资产、不动产）的平均销售价格；

（3）组成计税价格。

非应税消费品：组成计税价格=成本×（1+成本利润率）

应税消费品：组成计税价格=成本×（1+成本利润率）÷（1-消费税税率）

（五）特殊销售方式下销售额的确定

1.折扣销售

销售额和折扣额在同一张发票（“金额栏”）上分别注明的，按折扣后的销售额（可以扣减折扣额）

不符合上述情形的，例如：销售额和折扣额在“备注栏”上分别注明的，或折扣额另开发票的按折扣前的销售额（不得扣减折扣额）

2.退货或折让如果发生开票有误或者销售折让、中止、退回等情形的，应当按照规定开具红字增值税专用发票；未按照规定开具红字增值税专用发票的，不得扣减销项税额或者销售额。

3.以旧换新

（1）金银首饰以旧换新业务，可以按销售方实际收取的不含增值税的全部价款征收增值税。

• 提示：按实际收取的“差额”计算增值税。

（2）其他货物，按新货物的同期销售价格作为销售额，不得扣减旧货物的收购价格。

4.还本销售还本销售应当以货物的正常销售价格作为销售额，不得扣减还本支出。

5.以物易物双方都应作购销处理：以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额，以各自收到的货物按规定核算购货额并计算进项税额。